Применение ФНС статьи 54.1 в ходе мероприятий налогового контроля

Текущая редакция статьи 54.1 НК имеет много вопросов и являются юридически непроработанной нормой, что выявлено правоприменительной практикой, сформированной с 2018 года.

Часть первая НК была дополнена статьей 54.1 19 августа 2017 г. (Федеральный закон от 18 июля 2017 г. N 163-ФЗ). При этом, она не несет в себе какого-либо нового правового регулирования, не меняет объема прав и обязанностей налогоплательщика и не порождает новые налоговые правоотношения.

При этом у ФНС появились возможность, в зависимости от толкования ст. 54.1 НК, пренебрегать такими принципами налогообложения как:

• Принцип нейтральности НДС. Закрепление принципа нейтральности НДС преследовало цель невмешательства в развитие торговли и конкуренции среди предпринимателей.
• Недопустимость возложения на налогоплательщика ответственности за действия третьих лиц, являющихся самостоятельными налогоплательщиками.
• Не допущение объективного вменения. Согласно части 2 статьи 54 Конституции РФ никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон.

Кроме того, в рассматриваемой норме не закреплено требование о том, что обязательным условием применения 54.1 НК является не уплата налогов в бюджет, что также приводит к злоупотреблениям со стороны ФНС. В большинстве практических ситуаций, неуплата налогов – это всего лишь элемент состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 54.1 НК РФ и подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК.

Еще один вопрос правоприменительной практики заключается в том, что должны или нет налоговые органы при проведении мероприятий налогового контроля выяснять на чьей стороне действовала т.н. «техническая» компания: на стороне покупателя или поставщика. И должны ли ФНС выявлять контролирующих ее лиц? Ведь в соответствии с п. 4 ст. 110 НК вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Таким образом, должно быть установлено конкретное лицо, действия которого повлекли за собой неуплату налога в бюджет, то есть тот, кто контролировал или присвоил результаты деятельности «технической» компании. А это как раз, чаще всего и не происходит, и все ограничивается доказыванием притворности отношений с «технической» компанией.

Еще один открытый вопрос – «налоговая реконструкция». Постановление Пленума Высшего арбитражного суда N 53 предусматривало возможность налоговой реконструкции, и никто этих положений до настоящего времени не отменял. ФНС в своем письме от 16 августа 2017 г. № СА-4-7/16152@ подчеркнули, что при установлении налоговыми органами наличия в рамках заключенных налогоплательщиком сделок (операций) хотя бы одного из двух обстоятельств, определенных в п. 2 ст. 54.1 НК РФ, ему должно быть отказано в праве на учет понесенных расходов, а также заявления по ним к вычету (зачету) сумм НДС в полном объеме. Тем самым, фактически была опровергнута возможность применения «налоговой реконструкции», закрепленной в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53.

Конституционный суд указал, что порядок осуществления налогового контроля с учетом ст. 54.1 Налогового кодекса РФ "не определяет по-новому объем прав и обязанностей налогоплательщиков при уплате налогов и сборов, а лишь конкретизирует механизм налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывает на обстоятельства и условия, которые могут быть приняты во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных". 

13 декабря 2019 года Минфином России было выпущено Письмо № 01-03-11/97904 о соотношении применения ст. 54.1 НК РФ и расчетного метода, которое подтвердило позицию ФНС России, а именно – отрицание «налоговой реконструкции».

Несмотря на позицию ФНС, сформированная на сегодня судебного практика дает надежду на то, что в случаях применения ст. 54.1 НК «налоговую реконструкцию» будут применять.

Ключевыми аргументами являются (по материалам ТПП РФ XVI Всероссийского налогового форума – 2020 «Налоговая вакцинация экономики»):

• ст. 54.1 НК не устанавливает те последствия невыполнения указанных в ней требований, которые налоговые органы вменяют налогоплательщикам, запрет на проведение "налоговой реконструкции" налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в рассматриваемой норме отсутствует;
• из ст. 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий п. 2 ст. 54.1 НК РФ, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить – осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств;

• налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никакие документы по совершенным сделкам, будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям ст. 54.1 НК РФ, что противоречит принципам справедливости и правовой определенности;
• полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику и последующего использования товара в деятельности налогоплательщика не оспариваются, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль;
• введение ст. 54.1 НК РФ не сопровождалось изменением принципов правового регулирования в сфере налогообложения, введением дополнительных составов налоговых правонарушений и санкций, сужением полномочий налоговых органов;
• ст. 54.1 НК РФ должна применяться с учетом принципов налогового законодательства (ст. 3 НК РФ, ст. 57 Конституции Российской Федерации), в частности, налог должен иметь экономическое обоснование и не может быть произвольным;
• в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов (ст. 82, ст. 89 НК РФ);
• преемственность правоприменительной практики, выработанной до ст. 54.1 НК РФ (постановления Пленума ВАС РФ № 53, от 30 июля 2013 г. № 57);
• положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом, такое доначисление становится дополнительной мерой налоговой ответственности, которая действующим налоговым законодательством не предусмотрена;
• налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (Определение КС РФ от 4 июля 2017 г. № 1440).

Дробление бизнеса. Актуальная правоприменительная практика

Может ли нерезидент заниматься предпринимательской деятельностью в России

Если индивидуальный предприниматель нерезидент, может ли он вести деятельность в РФ? Какие налоги при этом необходимо уплачивать и в каком объеме? Что нужно для успешной регистрации предпринимательства? Разберемся в понятиях и выясним, как открыть ИП иностранному гражданину.

Кто признается нерезидентом по НК РФ

В п. 2 стат. 203 НК РФ дается определение статуса резидента России – это те граждане, которые пребывают на территории нашей страны минимум 183 дня (календарных) за 12 месяцев подряд. При этом пребывание не должно быть периодическим, от случая к случаю, а только постоянным. Соответственно нерезиденты – это физлица, находящиеся в России меньше 183 дн.

Обратите внимание! Течение срока не должно прерываться на краткосрочные выезды (до 6 мес.) за пределы страны по причине лечения или обучения, или выполнения различных обязанностей на месторождениях углеводородного сырья в морских глубинах.

Признаваться нерезидентами в целях налогообложения могут не только иностранцы, но и российские граждане, от характера подданства факт резидентства не зависит. Также не следует при определении налогового статуса ориентироваться на Закон № 173-ФЗ от 10.12.03 г., где в ст. 1 приводятся совершенно другие условия определения резидентов/нерезидентов в зависимости от характера проживания в РФ, наличия вида на жительство и др. Указанные факторы используются при регулировании валютного законодательства.

Поскольку в контексте этой статьи рассматривается вопрос: Может ли иностранец открыть ИП в России? давайте уточним, кто именно вправе регистрировать предпринимательство. Согласно ст. 23 ГК РФ индивидуальным предпринимателем признается лицо, получающее возможность вести деятельности с момента официальной регистрации в Едином реестре в качестве ИП. То есть гражданское и налоговое законодательство не запрещает иностранцу открыть ИП, но имеет ряд особенностей по начислению налогов и представлению обязательной документации в контрольные органы для процедуры регистрации.

ИП нерезидент РФ – налоги

Еще на стадии создания предпринимательства гражданину нужно задуматься о том, на какой системе налогообложения вести деятельность. Ведь от правильного выбора режима будет зависеть совокупный размер налоговых платежей, учет доходов и расходов, а значит, итоговый финансовый результат. Если по ст. 203 НК РФ иностранный гражданин считается нерезидентом, он обязан начислять и платить налоги по ставкам нерезидентов. Эта же норма относится к тем гражданам, которые вначале были резидентами, а затем (при нарушении срока пребывания) поменяли статус.

Итак, мы разобрались с ответом на вопрос: Можно ли иностранному гражданину открыть ИП? Далее выясним, какие именно налоги требуется платить. В зависимости от режима (ОСНО, упрощенка, патент) предприниматели перечисляют следующие виды налогов:

• Для ОСНО – НДФЛ, НДС.
• Для упрощенки – УСН.
• Для ПСН – фиксированная сумма от предполагаемого дохода.
• При наличии наемного персонала – также понадобится платить налоги с дохода работников в части ОМС, ОПС и ОСС.

Отдельное внимание нужно уделить НДФЛ. В общих случаях ставка подоходного налога для нерезидентов составляет не 13 %, а 30 (п. 3 ст. 224 НК РФ). Но при осуществлении трудовой наемной деятельности и наличии патента, ставка равна 13 %. Такой же размер процента установлен для:

• Специалистов высокой квалификации.
• Иностранцев-беженцев.
• Лиц, официально получивших убежище.
• Участников госпрограммы по переселению на ПЖМ.
• Членов экипажей госсудов.

Кроме того, отдельные категории ИП при осуществлении соответствующих видов деятельности и наличии разрешительных документов обязаны уплачивать сборы за пользование водными ресурсами и объектами животного мира. А при наличии объектов налогообложения по транспорту, имуществу, земле уплачивается транспортный налог, по имуществу или земельный. Ставки по этим налогам утверждаются без учета статуса резидентства/нерезидентства.

Регистрация ИП иностранного гражданина – правовые нюансы

 Как оформить ИП иностранному гражданину в России? Правовое положение иностранцев в РФ регламентируется Законом № 115-ФЗ от 25.07.02 г. Согласно ст. 2 этого нормативного акта для открытия предпринимательства физлицу необходимо иметь разрешение на работу, подтверждающее права иностранца, прибывшего в нашу страну в целях ведения рабочей деятельности.

Общий порядок регистрации бизнеса описан в Законе № 129-ФЗ от 08.08.01 г. Требования едины как для российских, так и для иностранных подданных. При этом нужно знать, что по п. 3 ст. 8 Закона регистрировать предпринимательство следует в территориальном подразделении ИФНС по адресу жительства. В отношении иностранцев таковым считается регистрационный адрес (временный или постоянный), зафиксированный в удостоверяющем документе при регистрации гражданина на территории РФ.

Как открыть ИП в России гражданину Украины

Как зарегистрировать ИП иностранному гражданину в России, если он проживает в Украине? Наравне с подданными других зарубежных стран украинцы вправе открывать предпринимательство в РФ для ведения бизнеса при наличии подтверждающего документа о праве пребывания или проживания в РФ. Порядок регистрации утвержден в ст. 22.1 Закона № 129-ФЗ. Обратиться следует в налоговую инспекцию по регистрационному адресу проживания, где и происходит постановка ИП на учет. 

В остальном действует описанный ниже механизм регистрации для иностранных граждан.

Регистрация в качестве ИП иностранного гражданина 

Основные документы:

• Копия удостоверяющего личность иностранца документа и оригинал для предъявления.
• Унифицированный бланк заявления ф. Р21001.
• Копия и оригинал документа, фиксирующего дату и место рождения, – свидетельство или иной.
• Копия документа, дающего право иностранному подданному проживать на территории России – в зависимости от характера проживания различаются следующие виды документов: разрешение (выдается для временного проживания), вид на жительство (оформляется для постоянного проживания).
• Оригинал и копия документа, который подтверждает адрес проживания подданного в РФ.
• Платежный документ, свидетельствующий об уплате обязательной суммы госпошлины.

Оформление ИП для иностранных граждан – алгоритм действий:

• Определитесь, какими видами деятельности вы будете заниматься и в зависимости от этого, выберите подходящие коды ОКВЭД – основной, а также дополнительные.
• Выберите оптимальную систему налогообложения. Если вы не хотите, чтобы в налоговой инспекции вашему ИП была автоматически присвоена ОСН, следует еще на стадии регистрации подать заявление о применении упрощенки.
• Уплатите госпошлину (ст. 333.33 НК РФ). Реквизиты уточните в регистрирующем органе ФНС.
• Соберите все необходимые документы, при необходимости перевода на русский язык, выполните перевод. Не допускайте ошибок, исправлений и неточностей при заполнении форм – это может привести к отказу в регистрации предпринимательства.
• Если вы будете подавать документацию через представителя, не забудьте провести заверение у нотариуса. Если собираетесь посетить ИФНС лично, не подписывайте заявление на регистрацию заранее – только в присутствии налогового инспектора.
• Если все документы в порядке, вы получите «на руки» лист о внесении соответствующей записи в ЕГРЮЛ, свидетельство о регистрации гражданина в качестве ИП. На регистрацию по закону отводится 3 рабочих дня.
• Фонды – информация передается налоговыми органами самостоятельно.
• Статистика – получите письмо о присвоении кодов.
• Расчетный счет и печать – оформляются по желанию.

Вывод

Я подробно рассмотрел, может ли и как иностранный гражданин открыть ИП в России? Как видите, ничего сложного в этом процессе нет, главное – представить все обязательные документы без ошибок, чтобы не получить отказа со стороны регистрирующего органа. После создания бизнеса и при наличии разрешений или лицензий, если они необходимы, можно спокойно заниматься деятельностью.